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{财务管理内部审计}审计
学习办法与考试技巧
1.在对L公司在建工程进行审计时。A注册会计师注意到下列四项在建工程未结转固定资
产,其中处理正确的是（）
A.甲在建工程已经试运行,且已经能够生产合格产品,但产量尚未达到设计生产能力
B.已在建工程已经试运行,产量已经达到设计生产能力,但生产的产品中仅有少量合格
产品
C.丙在建工程不需试运行,其实体建造和安装工程全部完成,并已达到预定可使用状
态,但尚未办理验收手续
D.丁在建工程不需试运行,其实体建造和安装工程全部完成,并已达到预定可使用状
态,但资产负债表日后尚发生少量的购建支出
（二）实务性更强。
在2004年试题中,只有23分与审计理论有关,67分与审计实务有关。从2003年开始,主
观题的分数首次突破60防线,2004年在题量进一步减少的情况下,分值仍然保持了这一比
例,以前在命题过程中,主观题都未敢跨越55分的雷区。试题题目总数虽然比2003年的40道
题_______少了3道,但文字量,确由原来的1.5万字增加到近1.7万字,阅读量较大。对综合题,
可
看要求再看题目中所给资料,提高阅读效率。
（三）财务会计和经济法方面的知识明显加强。2003年和2004年的试题与会计实务结合
体现最明显的,直接运用会计知识的分值达35分左右。2004年在32道客观题中就有11道题直
层次重要性章节
第一层次高第七、十、十二、十四、十五、十六章
第二层次中第三、四、五、六、八、十一、十三章
第三层次低第一、二、九章
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接用的是会计知识,且在单选中的6道与会计相关的题的单题分值由1分提高到了1.5分。可
见,现在与其说是考《审计》,不如说是考《会计》。
还考题中涉及到在建工程未结转固定资产、固定资产的价值和折旧、存货计价的先进先
出法、报表的勾稽关系等大量直接运用会计知识的。
（四）试题体现了对审计准则和注册会计师的职业判断考核。2004年客观题灵活,与实
务工作非常接近,大量用到注册会计师在审计过程中的职业判断,35道客观题中几乎有近30
道题在书本（包括会计教材）上不能直接找到答案,这也是前所未有的。2004年中有关审计
工作底稿管理的题,甚至在教材和准则中从未提及,完全靠注册会计师的职业判断。当然还
有一些试题在教材中没有的,考题直接利用了准则,甚至是准则修定征求意见稿的内容,所
以考生应多看准则。
举例：
在下列制造费用的审计调整建议中,正确的是（）
A.对M公司本年度闲置生产设备计提的折旧费用,由制造费用调整至管理费用
B.对M公司本年度发生的生产设备大修理费用,由制造费用调整至管理费用
C.对M公司本年度根据车间管理人员薪水计提的工会经费,由制造费用调整至管理费用
D.对M公司本年度生产用固定资产大修理期间的停工损失,由制造费用调整至管理费用
【答案】C
举例：
与已审会计报表有关的下列勾稽关系中,正确的有（）
A.现金流量表中"经营活动产生的现金流量净额"栏的数额,应等于其补充资料中"经营
活动产生的现金流量净额"栏的数额
B.现金流量表中的"现金及现金流量等价物净增加额"栏的数额,应等于其补充资料
中"现金及现金等价物净增加额"栏的数额
C.现金流量表补充资料中"现金的期末余额"栏的数额,应等于同期资产负债表"货币资
金"项目的期末数
D.现金流量表补充资料中"待摊费用减少（减：增加）"栏的数额,应等于同期资产负债
表"待摊费用"项目的期初数减去期末数的差额
【答案】ABD
（五）注重基本理论的考核。
客观题一般考核审计的基本知识,所以把握好审计基础知识,是提高客观题的得分率关
键,如果客观题失分过多,即使主观题答的较好也很难过关,而且,如果一个考生连客观题
中涉及的基本知识都没有掌握好,又怎能将主观题这种难度更大的题回答好呢？
举例：在对会计报表进行分析后,确定资产负债表的重要性水平为200万元,利润表的
重要性水平是100万元,则A注册会计师应确定的会计报表层次重要性水平为（）
A.100万元
B.150万元
C.200万元
D.300万元
近年来,主观题中与审计的基本知识结合越来越紧密。主观题中考核的审计问题,如我
在2004年一直强调的内部控制审核报告的改错题,也在最终的试题中体现,因为这是一个基
本的问题。同样还考"在测试和评价X公司内部控制执行的有效性时,A和B注册会计师通常应
当实施哪些审核程序？"的简答,相当于送分。
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考点评析与本章主要内容
考点分析
本章相关内容
第一节注册会计师审计的起源与发展（了解）
第二节注册会计师审计的基本概念（重点）
第三节注册会计师审计与其他审计的关系（理解）
对"审计"一词的理解：
审――审查；
计――会计（会计根据,会计账簿,会计资料）。
审计的机构审计体系
会计师事务所（公司）――注册会计师审计
国家审计署（厅、局）――国家（政府）审计
公司或单位的审计（部、处）――内部审计
第一节注册会计师审计的起源与发展
注册会计师审计：起源于16世纪意大利合伙企业制度à形成于英国股份制企业的发展和
完善于美国发达的资本市场。
一、审计产生的条件（基础）
中外审计产生和发展的历史表明,审计的产生得益于财产所有者和经营者之间经济责任
关系的形成。
合伙制特别是股份制的出现一方面使得财产的所有者将财产委托给经营者经营,所有者
一般不参与财产经营管理,另一方面,财产的经营者必须对财产的所有者承担一定的经济责
任。经营者的责任完成情况必须受到监督,为体现监督的客观刚正性,都希望有一个与财产
的所有者和财产的经营者均无利益关系的第三者对经营者的责任履行情况进行监督。这样,
审计就产生了,其关系可由下图表示：
所以,财产所有权和经营权的分离是审计产生的最直接条件。合伙制企业,特别是股份
制企业,所有权和经营权的分离更加明显,这样就有注册会计师审计的必要。
二、西方注册会计师审计的产生与发展
（一）注册会计师审计的起源
注册会计师审计起源于16世纪的意大利。
世界上第一个会计职业团体是1581年创立的威尼斯会计协会
（二）注册会计师审计的形成与发展
18世纪下半叶,英国的资本主义经济得到了迅速的发展,生产的社会化程度大大提高,
股份有限公司的兴起,使公司的所有权和经营权进一步分离。
注册会计师审计产生的"催产剂"是1721年英国的"南海公司事件"
英国政府在银行家的建议下,将发行中奖债券所募集到的资金于1710年创立了南海股份
有限公司,从事盈利前景诱人的殖民地贸易。公司趁股票投机热在英国方兴未艾之机,于
1719年发行了大量股票。该年底,一方面政府扫除了殖民地贸易的障碍,另一方面,公司的
董事们开始对外散布利好消息,并预测在1720年的圣诞节,公司可能要按面值的60%支付股
利。1720年3月,南海公司股价由发行时的114英镑劲升至300英镑。
1720年7月公司老板布伦特实施：以数倍于面额的价格发行可分期付款的新股,同时又
将获取的现金转贷给购买股票的民众,此时南海的股价扶摇直上,股价高达1050英镑,一场
投机浪潮席卷全国。各种职业的人都被卷入这场漩涡。
年份
单项选择题多项选择题判断题简答题综合题
合计
题量分值题量分值题量分值题量分值题量分值
200011.51.5
20010
1.52.5
20030
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1720年6月英国国会已通过了《泡沫经济取缔法》,许多公司被解散,民众的怀疑逐渐
扩展到南海公司,继股价高达1050英镑后,外国投资者首先开始抛售南海的股票。1720年12
月公司股票下跌到124英镑,政府对公司财产清查,其资本已所剩无几。
◆南海公司舞弊案对世界CPA审计史具有里程碑式的影响－CPA产生的"催产剂"
●查尔斯·斯耐尔（CharlesSnell）是世界上第一位民间审计人员
●Snell所撰写的审计报告是世界上第一份民间审计报告
●南海公司的舞弊案件是世界上第一起比较正式的民间审计案例,也是世界上第一例上
市公司审计案例
●为了避免南海公司案的重演,英国政府于1844年颁布了《公司法》,规定股份公司必
须设监察人,负责审计公司账目；1845年又对《公司法》进行修订,股份公司必须经董事以
外的人员审计；1862年《公司法》又确定CPA为法定的破产清算人,从而,确立了CPA的法律
_________地位。（1853年创办爱丁堡会计师协会）
启示：●建立在两权分离基础上的股份公司,必须由处于独立地位的第三者来协调财产所
有者和经营者之间的经济责任关系
●民间审计因公司舞弊而产生,CPA仍有责任对公司舞弊进行审计
插曲：
借贷记账法第一人：卢卡·帕乔利意大利商业革命时期家庭算术教师,著有《算术、
几何、比及比例概要》
民间审计第一人：查尔斯·斯耐尔,英国工业革命时期私立小学习字教师,著有《如
何审查商业簿记》
结论：会计是基础。经济越发展、会计和审计就越重要。
这一时期英国注册会计师审计的主要特点：这册会计师审计的法律地位得到了法律确
认；审计的目的是查错防弊,保护企业资产的安全和完整；审计的方法师对会计账目进行详
细审计；审计报告使用人主要为企业股东等
审计特征：法定审计；
审计对象：会计账目；
审计目的：查错防弊；
审计方法：详细审计。
（三）注册会计师审计的发展
从20世纪初开始,全球经济发展重心逐步由欧洲转向美国,因此,美国的注册会计师审
计得到了迅速发展,对注册会计师职业在全球的迅速发展发挥了重要作用。
1.详细审计阶段（英国式审计）：审计的目的是查错防弊,保护企业资产的安全和完
整；审计的方法是详细审计。最后报告的使用者仅仅是股东。
2.资产负债表审计阶段（美国式审计）：审计对象由会计账目扩大到资产负债表；审计
目的是通过对资产负债表数据的检查,判断企业信用状况；审计方法开始采用抽样审计。报
告使用人除企业股东外,扩大到债权人。
3.会计报表审计阶段：审计对象转为以资产负债表和损益表为中心的全部会计报表及相
关财务资料；审计目的主要是对会计报表发表审计意见,鉴证会计报表的可信性。审计范围
已扩大到测试相关的内部控制,并广泛采用抽样审计了。这时的报告使用人是扩大到股东、
债权人、证券交易机构、税务、金融机构及潜在投资者、社会民众。
三、中国注册会计师审计的演进和发展
1.中国注册会计师审计的产生
1918年我国第一部注册会计师法规--《会计师暂行章程》
我国注册会计师第一人--谢霖
2.中国注册会计师审计的发展
我国恢复注册会计师审计的标志--1980年12月23日,财政部发布《关于成立会计顾问处
的暂行规定》。
新中国第一家会计师事务所--上海会计师事务所（1981年1月1日成立）
1986年7月3日国务院颁布新中国第一部注册会计师法规--《中华人民共和国注册会计师
条例》。
第二节注册会计师审计的基本概念
一、审计的概念
审计是由独立的专门机构或人员接受委托或根据授权,对国家行政、事业单位和企业单
位及其它经济组织的会计报表和其他资料及其所反映的经济活动进行审查并发表意见。
二、审计目的
审计目的,也称审计目标,是指审计所要达到的目标和要求,包括一般目的和特殊目
的。
主要受审计对象制约,同时也与审计的本质属性与职能及委托人的具体要求密切相关。
分为一般目的和特殊目的。
（一）审计的一般目的：指注册会计师对被审计单位的会计报表进行审计,并发表审计
意见。通常包括合法性和公平性两个方面。所以,注册会计师对会计报表进行审计后,审计
报告的意见段应当针"合法性"和"公平性"发表意见。
（二）审计的特殊目的：指注册会计师对被审计单位按照《企业会计准则》基础编制的
会计报表以外的会计报表或其他会计信息进行审计,并发表审计意见。
特殊目的的审计意见和一般目的的审计意见一样,也包括合法性、公平性两个方面,只
是审计意见所表述的对象有所差异。
审计规范：特殊目的的审计是以独立审计基本准则和独立审计实务通告来规范的。
审计报告
ABC股份有限公司全体股东：
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我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）20×1年12月31日的资产负债
表以及20×1年度的利润表和现金流量表。这些会计报表的编制是ABC公司管理当局的责任,
我们的责任是在实施审计工作的基础上对这些会计报表发表意见。
我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作,以合理确信会计报表是否
不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据,评价
管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计预计,以及评价会计报表的整
体反映。我们相信,我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。
我们认为,上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和《**会计制度》的规定,在
所有重大方面公平反映了ABC公司20×1年12月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和
现金流量。
**会计师事务所（盖章）中国注册会计师：**×（签名并盖章）
中国注册会计师：**×（签名并盖章）
中国**市20×2年×月×日
审计报告
ABC股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的贵公司按照收付实现基础编制的20×1年的现金收入和支出表。该会
计报表的编制是贵公司管理当局的责任,我们的责任是在实施审计工作的基础上对这些会计
报表发表意见。
我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作,以合理确信会计报表是否
不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据,评价
管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计预计,以及评价会计报表的整
体反映。我们相信,我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。
我们认为,上述会计报表在所有重大方面按照收付实现制基础公平反映了贵公司20×1
年12月31日的财务状况以及20×1年度__________的经营成果和现金流量。
**会计师事务所（盖章）中国注册会计师：**×（签名并盖章）
中国注册会计师：**×（签名并盖章）
中国**市20×2年×月×日
审计报告
ABC股份有限公司全体股东：
我们审计了贵公司按照所得税基础编制的20×1年12月31日的资产负债表以及20×1年
度的利润表和现金流量表。该会计报表的编制是贵公司管理当局的责任,我们的责任是在实
施审计工作的基础上对这些会计报表发表意见。
我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作,以合理确信会计报表是否
不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据,评价
管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计预计,以及评价会计报表的整
体反映。我们相信,我们的审计工作为发表意见提供了合理的基础。
我们认为,上述会计报表在所有重大方面按照所得税基础公平反映了贵公司20×1年12
月31日的财务状况以及20×1年度经营成果和现金流量。
**会计师事务所（盖章）中国注册会计师：**×（签名并盖章）
中国注册会计师：**×（签名并盖章）
中国**市20×2年×月×日
上面报告中：一般目的审计的合法性是指被审计单位会计报表的编制"是否符合国家颁
布的《企业会计准则》及相关会计制度的规定"；公平性是指被审计单位会计报表"在所有重
大方面是否公平地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变动情况"。
同样,（计税基础）特殊目的审计的合法性是指报表的编制"是否符合所得税基础",
公平性是指被审计单位会计报表"是否公平地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资
金变动情况"。
一般目的审计和特殊目的审计都是对会计报表审计,其划分是根据审计的对象不同（是
根据会计准则编制的会计报表还是按其他编制基础编制的报表）
三、审计对象
审计对象就是审计工作的对象,即审计的客体,是相对于审计主体（审计执行者）而言
的,概括的说是指被审计单位的经济活动,具体来说,包括审计实体和内容两部分。
综上所述,审计对象是指被审计单位的财务收支及其有关的经营管理活动,以及提供这
些经济活动信息载体会计资料和其它资料。
主体指被审计者,即国家行政、事业单位和企业单位及其它经济组织；
内容
经济活动（财务收支活动及有关经营管理活动）本质
记录上述经济活动的载体--会计资料和其它资料现象
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第三节注册会计师审计与其他审计的关系
三种体系之间既相互联系,又各自独立,在不同领域实施审计。它们各有特点,相互不
可替代,不存在主导和从属关系,配合构成审计监督体系。
审计监督体系由政府审计、内部审计和民间审计（注册会计师审计）三部分组成。
一、政府审计
是由政府审计机关代表政府依法进行的审计。大致可以分为下列几种类型：
①由议会直接领导并对议会负责；
②在政府内建立审计机构并对政府负责；
③由财政部门领导的审计机构。
由议会直接领导的政府审计独立性和权威性最强。
我国政府审计属于由政府领导的类型。
二、内部审计
内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、
合法和效益,以促进加强经济管理和实现经济目标的行为。内部审计部门的类型可以归纳为
下列三种：
①本企业董事会或其所属审计委员会领导的内部审计部门。（所有者）
②本企业总裁或总经理领导的内部审计部门。（经营者）
③本企业主管财务的副总裁或总会计师领导的内部审计部门（经营者）。
上述三种类型中,第一种独立性最强,即领导层次越高,权威性和独立性越强,越能保
证内部审计部门独立、有效地开展审计工作。
我国目前的内部审计部门一般由本部门、本单位的主要负责人领导,这样,可保持其相
对的独立性。
三、注册会计师审计
注册会计师审计是由经政府有关部门审核批准的注册会计师组成的会计师事务所进行的
审计。
在西方国家,注册会计师的工作机构有独资、合伙、有限责任公司、有限责任合伙等形
式。
目前,根据《注册会计师法》的规定,我国注册会计师审计机构有合伙制、有限责任公
司两种形式。
四、注册会计师审计与政府审计、内部审计的关系
（一）注册会计师审计同政府审计的关系
1.审计目标
政府审计：对被审计单位的财政财务收支或财务收支的真实性、合法性和效益性进行审
计。
注册会计师审计：对被审计单位的会计报表的合法性和公平性进行审计。
2.审计标准
政府审计：依据《审计法》和国家审计准则等进行审计。
注册会计师审计:依据《注册会计师法》和独立审计准则等进行审计。
3.经费或收入来源
政府审计：审计经费来源于财政预算,由同级人民政府予以保证。
注册会计师审计:审计收入来源于审计客户,与审计客户协商确定。
4.取证权限
政府审计：审计机关有权就审计事项向有关单位和个人进行调查,有关单位和个人应如
实反映并提供相关资料。
注册会计师审计:注册会计师的取证有赖于被审计单位配合和协助,对被审计单位及相
关单位没有行政强制力。
5.发现问题的处理方式
政府审计：审计机关审定审计报告,出具审计意见书。对违规行为作出审计处理决定。
注册会计师审计:注册会计师对审计过程发现的错弊,只能提请被审计单位调整和披
露,没有行政强制力。如果审计范围受到被审计单位或客观环境限制,注册会计师应视情况
出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
6.联系：政府审计和注册会计师审计均是外部审计,都具有较强的独立性。
（二）注册会计师审计同内部审计的关系
1.审计目标
内部审计：对组织内部的经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性进行审计。
注册会计师审计：对被审计单位的会计报表的合法性和公平性进行审计。
2.独立性
内部审计：为组织内部服务,接受总经理或董事会的领导,独立性较弱。
注册会计师审计：为需要可靠信息的第三者提供服务,不受被审计单位管理当局的领导
和制约,独立性较强。
3.接受审计的自愿程度
内部审计：内部审计作为内部控制的重要组成部分,单位内部组织必须接受内部审计人
员的监督。
注册会计师审计：注册会计师以独立的第三方对被审计单位进行审计,委托人可自由选
择会计师事务所。
4.审计标准
内部审计：内部审计人员遵循的是内部审计准则。
注册会计师审计：注册会计师遵循的是独立审计准则。
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5.审计时间
内部审计：通常采用定期或不定期审计,可随时进行审计。
注册会计师审计：通常是定期审计,每年对被审计单位的会计报表审计一次。
6.联系：由于内部审计是单位内部控制的一部分,外部审计就须对内部审计的设置和工
作情况进行了解,同时内部审计与外部审计在工作上具有一致性,注册会计师审计可利用内
部审计工作的成果,以提高审计效率。
以下有三张附表,仅供参考
附表（1）注册会计师审计的发展
附表（2）注册会计师审计同政府审计的关系
附表（3）注册会计师审计与内部审计的关系
附表（1）注册会计师审计的发展
附表（2）注册会计师审计同政府审计的关系
阶段时期特点
英国式审计
（详细审
计）
1844年至20
世纪初
审计目的：查错防弊
审计对象：会计账目
审计方法：详细审计
审计报告：股东使用
18世纪产业革命后的英国,大量股
份公司的出现,财产的所有权和经
营权的分离越来__________越明显,为民间审
计奠定了基础。"南海公司事件"促
成了民间审计行为的产生。1844年
英国颁布《公司法》奠定了注册会
计师审计的法律地位。
美国式审计
（资产负债
表审计）
20世纪初到
20世纪30年
代初
审计对象：资产负债表；
审计目的：偿债能力（信
用状况）；
审计方法：初步转向抽样
审计；
审计报告：除股东外,更
突出债权人。
全球经济发展重心由欧洲转向美
国,注册会计师审计发展的中心也
由英国转向了美国。由于金融资本
对产业资本的渗透,银行需要了解
企业的财务状况和偿债能力方面的
信息。
会计报表审
计
20世纪30-
40年代
审计对象：以资产负债表
和损益表为中心的全部会
计报表及相关财务资料；
审计目的：确定会计报表
的可信性,查错防弊转为
次要目的；
审计方法：广泛抽样审
计；
审计报告：使用人广泛；
30年代初,世界发生了历史上最严
重的经济危机,从客观上促使企业
利益相关者从只关心企业财务状况
转变到更加关心企业盈利能力。审
计范围也扩大到测试相关的内部控
制。
管理审计与
国际审计
20世纪40年
代以后
审计体系已建立；审计竞
争加剧；事务所规模扩
大；抽样审计方法普遍采
用；制度基础审计方法得
到推广；计算机辅助审计
技术得到广泛采用；注册
会计师业务扩大到代理纳
税、会计服务、管理咨询
等领域。
国际性会计师事务所先后多次合
并,由"八大"合并为"六大",之后
又合并为"五大"。安然事件后尚
有"四大",它们是普华永道、安
永、毕马威、德勤。
区别注册会计师审计政府审计
审计目标
对被审计单位的会计报表的合
法性和公平性进行审计。
对被审计单位的财政财务收支或财务
收支的真实性、合法性和效益性进行
审计。
审计标准
依据《注册会计师法》和独立
审计准则等进行审计。
依据《审计法》和国家审计准则等进
行审计。
经费或收入来源
审计收入来源于审计客户,与
审计客户协商确定。
审计经费来源于财政预算,由同级
人民政府予以保证。
取证权限
注册会计师的取证有赖于被审
计单位配合和协助,对被审计
单位及相关单位没有行政强制
力。
审计机关有权就审计事项向有关单位
和个人进行调查,有关单位和个人应
如实反映并提供相关资料。
发现问题的处理
方式
注册会计师对审计过程发现的
错弊,只能提请被审计单位调
整和披露,没有行政强制力。
如果审计范围受到被审计单位
审计机关审定审计报告,出具审计意
见书。对违规行为作出审计处理决
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附表（3）注册会计师审计与内部审计的关系
或客观环境限制,注册会计师
应视情况出具保留意见或无法
表示意见的审计报告。
定。
联系：政府审计和注册会计师审计均是外部审计,都具有较强的独立性。
区别注册会计师审计内部审计
审计目标
对被审计单位的会计报表的合法
性和公平性进行审计。
对组织内部的经营活动和内部控制的
适当性、合法性和有效性进行审计。
独立性
为需要可靠信息的第三者提供服
务,不受被审计单位管理当局的
领导和制约,独立性较强。
为组织内部服务,接受总经理或董事
会的领导,独立性较弱。
接受审计的自愿
程度
注册会计师以独立的第三方对被
审计单位进行审计,委托人可自
由选择会计师事务所。
科教兴国
